審計人員在進行投資項目決算審計時，發(fā)現(xiàn)合同結(jié)算條款與招標文件不一致，而且建設(shè)單位已委托造價咨詢公司對結(jié)算造價進行了審核。這類問題是投資審計中經(jīng)常遇到的，如何解決這類問題？
項目背景
某項目于201X年4月進行公開招標，招標文件約定為固定價格報價。招標控制價為1809.96萬元，由XX集團以1697.74萬元中標。因甲設(shè)計院設(shè)計的基礎(chǔ)與地勘報告的地質(zhì)情況相矛盾，即東邊地質(zhì)較好的鋼倉庫為人工挖孔樁，西邊地質(zhì)較差的平倉庫為條形基礎(chǔ)。建設(shè)單位經(jīng)與甲設(shè)計院交涉無果后，委托乙設(shè)計院重新設(shè)計，保留原有圖紙的平面布置，包括棟數(shù)、棟距、方位、層次及部分結(jié)構(gòu)等，將東邊地質(zhì)較好的鋼倉庫改為條形基礎(chǔ)，西邊地質(zhì)較差的平倉庫改為沉管灌注樁。中標單位以項目進行了變更為由，將合同價變?yōu)榭烧{(diào)價格合同，并約定工程量計算按定額，即按實結(jié)算。
審計發(fā)現(xiàn)的問題及處理方法
1、什么是固定價格合同、可調(diào)價格合同
固定價格合同是指在約定的風險范圍內(nèi)價款不再調(diào)整的合同。固定價合同包括固定單價合同和固定總價合同。固定單價合同是指合同的價格計算是以圖紙及規(guī)定、規(guī)范為基礎(chǔ)，工程任務(wù)和內(nèi)容明確，業(yè)主的要求和條件清楚，合同單價一次包死，固定不變，即不再因為環(huán)境的變化和工程量的增減而變化的一類合同。結(jié)算價=審計工程量*中標單價。
可調(diào)價格合同是指合同單價可調(diào)。在合同中簽訂的投標單價，根據(jù)合同約定的條款，如在工程實施過程中物價發(fā)生變化等，可作調(diào)整。合同示范文本中約定的合同價款調(diào)整因素包括：
⑴法律、行政法規(guī)和國家有關(guān)政策變化影響合同價款；
⑵工程造價管理部門公布的價格調(diào)整；
⑶一周內(nèi)非承包人原因停水、停電、停氣造成停工累計超過8h；
⑷雙方約定其他因素。
2、施工合同的合同價條款違反《招標投標法實施條例》的規(guī)定
審計人員經(jīng)審計招標文件、施工合同和經(jīng)咨詢公司審定的結(jié)算書，發(fā)現(xiàn)經(jīng)招標的項目，結(jié)算方式由招標文件的固定價格報價變?yōu)槭┕ず贤目烧{(diào)價格。
由建設(shè)單位委托的造價咨詢公司審核結(jié)算時，就是把投標價放在一邊，按照重新計算工程量、重新套價、總價下浮6.2%的原則，確定結(jié)算造價為1996.37萬元。這種做法曲解了可調(diào)價格合同的前提條件，重新按定額套價，等于把所有承包風險轉(zhuǎn)移給了建設(shè)單位。
以上做法違反了《招標投標法實施條例》第五十七條“招標人和中標人應(yīng)當依照招標投標法和本條例的規(guī)定簽訂書面合同，合同的標的、價款、質(zhì)量、履行期限等主要條款應(yīng)當與招標文件和中標人的投標文件的內(nèi)容一致。招標人和中標人不得再行訂立背離合同實質(zhì)性內(nèi)容的其他協(xié)議。”的規(guī)定。
3、合同法、招標投標法的效力
審計人員把發(fā)現(xiàn)的問題向建設(shè)單位反饋，同時要求建設(shè)單位委托的造價咨詢公司按招標文件的規(guī)定重新計算造價。一開始，這兩家單位都有抵觸情緒。建設(shè)單位反復(fù)強調(diào)的是，對基礎(chǔ)進行重新設(shè)計，為國家節(jié)約了多少錢；由于進行了設(shè)計變更，不得已修改合同結(jié)算條款。咨詢公司則遲遲不肯計算。審計人員跟建設(shè)單位反復(fù)講明，該項目基礎(chǔ)變更是必要的，確實是為政府節(jié)約了建設(shè)資金。但是項目地面以上部分基本上沒有改動，只能按照投標清單的報價結(jié)算。如果地面以上部分也重新按定額套價計算，等于把基礎(chǔ)變更節(jié)約的錢，在地面以上部分又還給了施工單位。并強調(diào)，變更合同結(jié)算條款，是違反招標投標法及實施條例的，是要追究責任的。此時，建設(shè)單位才明白問題的嚴重性，才知道修改合同結(jié)算條款是被施工單位利用。建設(shè)單位為此召開了班子會議，對審計發(fā)現(xiàn)的問題進行了討論，同意按招標文件結(jié)算條款計算造價。
但是，施工單位聽說后就不干了，找審計人員申訴。說合同是雙方簽訂的，是具有法律效力的；不會認可審計結(jié)果，要到法院起訴。審計人員則強調(diào)，合同法第七條規(guī)定：當事人訂立、履行合同，應(yīng)當遵守法律、行政法規(guī)，尊重社會公德，不得擾亂社會經(jīng)濟秩序，損害社會公共利益；合同法第五十二條規(guī)定：損害社會公共利益；違反法律、行政法規(guī)的強制性規(guī)定而簽訂的合同為無效合同。如果施工單位堅持要按合同約定結(jié)算條款結(jié)算，由其找建設(shè)單位解決。
審計是對建設(shè)單位進行審計，發(fā)現(xiàn)了管理問題就要提出來，與施工單位不存在法律關(guān)系。建設(shè)單位與施工單位是合同關(guān)系，施工單位要起訴，起訴對象是建設(shè)單位。
4、審計處理方法
根據(jù)國家《招標投標法實施條例》第七十五條“招標人和中標人不按照招標文件和中標人的投標文件訂立合同，合同的主要條款與招標文件、中標人的投標文件的內(nèi)容不一致，或者招標人、中標人訂立背離合同實質(zhì)性內(nèi)容的協(xié)議的，由有關(guān)行政監(jiān)督部門責令改正，可以處中標項目金額5‰以上10‰以下的罰款。”的規(guī)定，審計人員要求建設(shè)單位委托的造價咨詢公司，對沒有變更的分部分項工程按投標價+補材差的方式結(jié)算，只對變更工程、簽證工程、增加工程重新計算工程量、重新套價、總價下浮6.2%。招標范圍內(nèi)工程的結(jié)算價應(yīng)為1928.42萬元，調(diào)減67.95萬元。
審計人員將計算結(jié)果制成審計取證記錄單，給建設(shè)單位簽字蓋章。在審計報告中將由有關(guān)行政主管部門進行處罰的條款也寫入（要說明的是，招標投標法及條例的執(zhí)法主體不是審計機關(guān)，審計機關(guān)不能處罰，只能移送），也就是說不按審計結(jié)果執(zhí)行，其他部門還可以處罰，給建設(shè)單位施壓。建設(shè)單位承諾，將做好施工單位的工作，保證將審計調(diào)減的造價不支付給施工單位。為了避免施工單位將審計局連帶起訴，審計報告將“審定結(jié)算價”改為“結(jié)算價應(yīng)為”，也就是說審計代表政府認可的結(jié)算價應(yīng)為1928.42萬元。
對沒有變更的分部分項工程補材差，是因為基礎(chǔ)進行設(shè)計變更，推遲了開工時間。因建設(shè)單位的原因，造成施工延期而引起的材料價格變化屬于可調(diào)價格合同約定的調(diào)價因素。要說明的是，補材差是指施工期的信息價與招標文件約定的信息價之間的差價，不是施工期的信息價與投標報價的材料價之間的差價，這個規(guī)定在《江西省建設(shè)工程計價管理辦法》（贛建字[2010]3號）第三十九條中已講得很清楚。
審計經(jīng)驗
建設(shè)項目的被審計單位是建設(shè)單位，施工單位只是被調(diào)查單位。但是，在審計結(jié)算的過程中，往往將施工單位作為被審計對象，由審計人員與施工人員核對。審計人員面臨各種壓力，甚至受到威脅。負責任的建設(shè)單位還會從中協(xié)調(diào)，不負責任的建設(shè)單位則會“溜邊”，由審計人員與施工人員直接“干仗”。
因此，投資審計在審計對象上，一定要把建設(shè)單位作為被審計單位，對發(fā)現(xiàn)的建設(shè)管理問題，要及時作審計取證記錄，要在審計報告中反映；要向建設(shè)單位講清楚，審計報告將發(fā)送哪些部門（市局投資審計報告一般抄送監(jiān)察局、發(fā)改委、財政局及主管部門，必要時出具審計結(jié)果報告報政府），給建設(shè)單位施加壓力，樹立審計的權(quán)威。在審計內(nèi)容上，除了對工程結(jié)算情況進行審計外，要按《江西省審計條例》第十七條等的規(guī)定，對履行基本建設(shè)程序情況，資金來源、使用和管理情況，預(yù)算、概算執(zhí)行和項目績效情況等進行審計。本文的審計案例，經(jīng)審計人員反復(fù)說明利害關(guān)系，建設(shè)單位站到了審計這一邊，同意審計人員的觀點，答應(yīng)做施工單位的工作。因此，施工單位只到審計局兩次，沒有再糾纏審計人員。
另外，要注意法律、法規(guī)的概念和實施時間的不同。《招標投標法》由全國人大頒布，是法律，從2000年1月1日起實施?！墩袠送稑朔▽嵤l例》由國務(wù)院頒布，是法規(guī)，從2012年2月1日起實施。《招標投標法實施條例》是在《招標投標法》實施約12年后才頒布，因此《條例》認真總結(jié)《招標投標法》實施以來的實踐經(jīng)驗，針對新情況、新問題充實完善有關(guān)規(guī)定，增強可操作性。審計人員在審計2012年2月1日以后招標的工程，審計報告引用法律法規(guī)時，建議引用《招標投標法實施條例》。
